Rozsudok Najvyššieho správneho súdu ČR sp. zn. 2 Afs 16/2011-78 alebo „Prečo hráči nie sú zamestnancami“ NEPREČÍTANÉ 

Skutkový a právny stav:

Posúdenie uznateľnosti cestovných výdavkov hokejového hráča z miesta trvalého bydliska na klubový štadión ako oprávnených daňových výdavkov, v súvislosti s otázkou, či ide o pracovnú cestu v rámci pracovného pomeru, alebo iba o cestu do zamestnania, resp. o cestu na stále pracovisko samostatne zárobkovo činnej osoby.

Záver:

Hráči nie sú zamestnancami, pokiaľ dobrovoľne uzatvoria inú ako pracovnú zmluvu. Cestovné náklady z miesta trvalého pobytu na klubový štadión predstavujú oprávnené daňové výdavky.

Hlavné myšlienky z odôvodnenia:

[32.] Nejvyšší správní soud se proto neztotožňuje se způsobem vyhodnocení předmětné hráčské smlouvy tak, jak to učinil krajský soud. Z obsahu této smlouvy je totiž zřejmé, že se jedná o smlouvu časově omezenou a výslovně z ní plyne, že stěžovatel je osobou samostatně výdělečně činnou a že právě on je povinen obdržené odměny podrobit zdanění. Nejvyšší správní soud má za to, že při hodnocení tohoto ujednání, u něhož nemá žádné pochybnosti co do svobody projevené vůle obou smluvních aktérů, je namístě zdrženlivost státních orgánů. Na rozdíl od krajského soudu se tedy nedomnívá, že v tomto konkrétním případě lze oběma kontrahentům podsouvat záměr uzavřít ve skutečnosti pracovní smlouvu.

[33.] Proto soud přistoupil k hodnocení právního posouzení případu finančními orgány, tj. k hodnocení stěžovatele jako osoby samostatně výdělečně činné.

[36.] Zákon o daních z příjmů ostatně v ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) výslovně počítá s tím, že doprava vlastním silničním vozidlem spadá pod výdaje (náklady) na pracovní cesty; v tomto směru proto nelze ani vznášet důvodné pochybnosti. Žalovaný ale zastává názor, že se nemohlo jednat o pracovní cesty, pakliže všechny vedly na jediné místo (hokejový stadión HC Sparta Praha), kde byla provozována výdělečná činnost stěžovatele.

[37.] S tímto názorem se Nejvyšší správní soud nemůže ztotožnit a domnívá se, že pro něj není dána ani dostatečná zákonná opora. Jak bylo totiž rozebráno výše, činnost profesionálního sportovce je natolik osobitá, že ji nelze omezit na „domovský“ zimní stadion. Jak k tomu správně uvedl stěžovatel, povinností ligového hokejisty není toliko hrát hokej na jednom stadionu, nýbrž k této profesi patří i celá řada dalších povinností popsaných i v hráčské smlouvě: pečovat o svoji fyzickou kondici a dobrou psychiku, absolvovat tréninkové kempy, účastnit se soustředění, regenerace, propagačních, charitativních a dalších akcí atp. ...

[39.] Lze proto uzavřít, že se Nejvyšší správní soud neztotožňuje ani s právním názorem žalovaného, že je pojmově vyloučeno, aby byly pracovní cesty profesionálního hokejisty vykonávány mezi místem jeho bydliště a zimním stadionem; tento názor považuje za neudržitelný...

Podrobnejšia analýza rozhodnutia:

Najvyšší správny súd ČR v rozsudku zo dňa 29.11.2011, ktorý vydal senát v zložení JUDr. Vojtěcha Šimíčka, JUDr. Miluše Doškovej a Mgr. Radovana Havelca, posudzoval daňovú uznateľnosť cestovných výdavkov v súvislosti s výkonom zárobkovej činnosti sťažovateľa, hokejového hráča. Finančný úrad v Milevsku, kde mal sťažovateľ trvalé bydlisko, totiž sťažovateľovi dodatočne vymeral daň z príjmov fyzických osôb na základe argumentu, že neuznáva jeho takmer každodenné cestovné výdavky z miesta trvalého bydliska na hokejový štadión do Prahy ako oprávnené daňové výdavky.

Proti tomuto rozhodnutiu Finančného úradu v Milevsku podal sťažovateľ odvolanie na Finančné riaditeľstvo v Českých Budejoviciach, riaditeľstvo však odvolanie zamietlo. Toto rozhodnutie riaditeľstva sťažovateľ napadol žalobou na Krajskom súde v Českých Budejoviciach. Krajský súd však jeho žalobu taktiež zamietol.

Prípad sa následne dostal kasačnou sťažnosťou až pred Najvyšší správny súd ČR, na základe argumentov sťažovateľa o nezákonnosti rozsudku krajského súdu a o vadách správneho konania.

V samotnom konaní pred Najvyšším správnym súdom (ďalej len „NSS ČR“ alebo „súd“) Finančné riaditeľstvo ako žalovaný subjekt obhajovalo svoje rozhodnutie neuznať cestovné výdavky ako oprávnené daňové výdavky najmä tým, že

1. sťažovateľ týmto cestovaním nevykonával pracovné cesty, keďže nebol zamestnancom, ďalej že
2. hokejový štadión mal byť podľa hráčskej zmluvy sťažovateľovým miestom výkonu práce (pravidelným pracoviskom, keďže tam dochádzalo k prevažnému výkonu činnosti), preto cestovanie na štadión nemožno považovať ani za obdobu pracovnej cesty podľa daňových predpisov, a navyše
3. podľa hráčskej zmluvy (čl. III.A.3) mal výdavky na dopravu hradiť klub, pre ktorý bol hráč (sťažovateľ) činný.

Krajský súd v napadnutom rozhodnutí, ktorým zamietol žalobu proti rozhodnutiu Finančného riaditeľstva, síce dospel k rovnakému záveru – totiž že cestovné výdavky nie sú v tomto prípade oprávnenými daňovými výdavkami, ale k tomuto záveru prišiel na základe úplne inej právnej argumentácie. Podľa neho totiž hráčska zmluva predstavovala „zastřený pracovněprávní úkon a na základě tohoto zjištění a závěru správně žalovaný neuznal žalobci jízdné z místa bydliště do sídla HC Sparta Praha jako daňový výdaj.“ Mal totiž za to, že žalobca dostatočne nepreukázal uskutočnené pracovné cesty, resp. že nepreukázal, že svoje zmluvné povinnosti plnil aj v mieste trvalého pobytu, nielen v sídle hokejového klubu Sparta Praha v Prahe. Ak totiž svoje pracovné povinnosti plnil iba v sídle klubu, resp. na štadióne, potom treba jeho každodenné dochádzanie vnímať iba ako cestu do zamestnania, nie ako pracovnú cestu.

NSS ČR na základe uvedených argumentov zaujal do istej miery neprávnicky formulované stanovisko, podľa ktorého rozhodnutie Krajského súdu bolo „prekvapivým“ – konkrétne tým, že Krajský súd prekvalifikoval samostatne zárobkovú činnosť sťažovateľa na zastretý pracovnoprávny vzťah, a to bez toho, aby nariadil pojednávanie, na ktorom by účastníkov konania s týmto svojím odchýlnym právnym hodnotením oboznámil. V tom NSS ČR vidí vadu konania pred Krajským súdom, a to s poukázaním na nález Ústavného súdu ČR sp. zn. IV. ÚS 544/98: „odchýlil-li se odvolací soud nejen od skutkových zjištění, jaká učinil soud prvního stupně na základě bezprostředně před ním provedených důkazů, ale také od právních závěrů z těchto zjištění vycházejících, a sám bez jakéhokoli dokazování, aniž by jakýmkoli způsobem umožnil účastníkovi řízení vyjádřit se k odvolacím soudem nově nastolenému meritu věci, odepřel mu tímto postupem právo na spravedlivý proces podle čl. 6 odst. 1 Úmluvy a čl. 36 odst. 1 Listiny.“

NSS ČR však zároveň zrejme správne predpokladal, že ak by jednoducho zrušil rozsudok Krajského súdu a vec mu vrátil, Krajský súd by pravdepodobne rozhodol rovnako, keďže z hľadiska zaujatého právneho názoru mu niet čo vytknúť. Zo zakončenia tejto vety by sa pritom dalo usudzovať, že NSS ČR súhlasí so záverom Krajského súdu vo veci posúdenia statusu hráčov kolektívnych športov ako zamestnancov. Takýto záver nám totiž ponúkajú aj niektoré reakcie na rozsudok NSS ČR (Czech Court states: ‘Sportsmen are workers’ – dostupné na internete: http://www.fifpro.org/news/news_details/1807, navštívené dňa 30.12.2011). NSS ČR sa však ďalej v odôvodnení namiesto jednoduchého zrušenia rozsudku Krajského súdu rozhodol pristúpiť k hmotnoprávnemu posúdeniu uznateľnosti sporných cestovných výdavkov, pričom dospel k úplne opačnému záveru ako Krajský súd, Finančné riaditeľstvo aj Finančný úrad.

NSS ČR sa najprv venoval argumentu Krajského súdu o tom, že hráčske zmluvy sú zastreným pracovnoprávnym úkonom, a zmluvný vzťah medzi hráčom a klubom je teda pracovnoprávnym vzťahom. V tejto súvislosti poukázal na rozsudok NSS ČR sp.zn. 2 Afs 62/2004, ktorý sa venoval chápaniu závislého vzťahu: „definiční prvek závislosti tak bude dán zejména povahou vykonávané činnosti (typicky práce vykonávaná na jednom místě výhradně pro jednoho zaměstnavatele) a také tehdy, pokud se bude jednat o činnost dlouhodobou a kdy k uzavření pracovněprávního vztahu mělo dojít především v zájmu osoby, tuto činnost vykonávající, jelikož neuzavření tohoto vztahu v konečném důsledku její právní sféru poškozuje. ... Jinak řečeno: zvyšování zaměstnanosti nástroji působení státu, a to i daňovými, nemůže ve svých důsledcích vést k tomu, aby bylo za žádoucí považováno uzavírání pracovních vztahů i tehdy, jestliže na jejich uzavření není dán oboustranný zájem.“ Judikatúra NSS ČR teda uprednostňuje vôľu zmluvných strán, a to aj pred striktným znením českého Zákonníka práce (č. 262/2006 Z.z.), ktorý v § 2 ods. 3 jednoznačne definuje závislú prácu: „[z]a závislou práci, která je vykonávána ve vztahu nadřízenosti zaměstnavatele a podřízenosti zaměstnance, se považuje výlučně osobní výkon práce zaměstnance pro zaměstnavatele, podle pokynů zaměstnavatele, jeho jménem, za mzdu, plat nebo odměnu za práci, v pracovní době nebo jinak stanovené nebo dohodnuté době na pracovišti zaměstnavatele, popřípadě na jiném dohodnutém místě, na náklady zaměstnavatele a na jeho odpovědnost.“

Podľa § 3 Zákonníka práce navyše platí, že „[z]ávislá práce může být vykonávána výlučně v pracovněprávním vztahu podle tohoto zákona, není-li upravena zvláštními právními předpisy. Základními pracovněprávními vztahy podle tohoto zákona jsou pracovní poměr a právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr.“ Napriek týmto formuláciám však NSS ČR zastáva stanovisko, že pokiaľ status športovcov nie je výslovne podriadený Zákonníku práce tak ako to je v Slovenskej republike v § 3 ods. 2 Zákonníka práce č. 311/2001 Z.z., majú zmluvné strany takéhoto vzťahu, rovnako ako aj súdy, ďaleko väčší priestor pre výklad a pre zohľadnenie zmluvnej autonómie strán.

Dôraz na zmluvnú autonómiu podporuje NSS ČR tiež svojím skorším rozsudkom č.k. 2 Afs 173/2005-69, podľa ktorého „Snaha o minimalizaci nákladů a maximalizaci zisku, realizovaná tím, že podnikatel zajišťuje specifické činnosti pomocí smluv o dílo uzavřených s reálně ekonomicky samostatnými, i když z hlediska objemu tržeb a vlastního kapitálu nepoměrně slabšími zhotoviteli, je racionálním, nikoho nepoškozujícím, a tedy i právem dovoleným vzorcem chování a slouží k rozumnému uspořádání společenských vztahů.“ Preto podľa NSS ČR majú strany zmluvnú voľnosť pokiaľ ide o podriadenie vzťahu hráča kolektívneho športu a klubu úprave Zákonníka práce alebo Občianskeho či Obchodného zákonníka. Výnimku predstavuje iba situácia, „pokud by žalobce přiměl k uzavření tohoto typu smluv o dílo své smluvní partnery za pomocí ekonomického nátlaku, zneužívaje jejich faktické ekonomické závislosti na nich, a přiměl je tak uzavřít takovou smlouvu, kterou ve skutečnosti neměli zájem uzavřít.“ V prejednávanom prípade však NSS ČR nenašiel žiaden dôvod domnievať sa, že by sťažovateľ bol donútený proti svojej vôli vstúpiť do iného ako pracovnoprávneho vzťahu, a dokonca mal NSS ČR za nepochybné, že pracovná zmluva by pre hráča v takomto prípade ani nebola výhodnejšia ako občianskoprávny vzťah. Súd preto akceptoval občianskoprávny charakter zmluvného vzťahu medzi hokejovým hráčom a klubom, a zaujal teda opačné stanovisko ako Krajský súd v Českých Budejoviciach, a zároveň potvrdil stanovisko Finančného riaditeľstva a Finančného úradu vo vzťahu k ich hodnoteniu statusu hráča ako samostatne zárobkovo činnej osoby.

NSS ČR však úplne nevylúčil možnosť využívania pracovných zmlúv na úpravu takýchto vzťahov. Správne však upozorňuje na to, že činnosť športovca je natoľko špecifická, že sa vymyká obmedzeniam vyplývajúcim zo zamerania a výslovnej reglementácie Zákonníka práce, ako napríklad v prípade ustanovení o odpočinku, o prestávkach v práci alebo o práci nadčas. Súd síce pripúšťa, že by to bolo možné vyriešiť tvorivou aplikáciou Zákonníka práce, zároveň však akceptuje, že to nie je nevyhnutné a strany si môžu zvoliť zmluvnú úpravu Občianskeho zákonníka. Používa pritom tiež veľmi zaujímavý argument „normatívnej sily fakticity“, teda iný výraz pre ustálenú prax, resp. obyčaj – akceptuje totiž aktuálny faktický stav, a tvrdí, že k odklonu od neho zrejme príde iba v prípade výslovnej zmeny právnej úpravy.

So špecifikami činnosti športovca sa spája aj konečné stanovisko NSS ČR vo vzťahu k cestovných nákladom ako daňovému výdavku. V tejto otázke sa totiž súd odklonil od totožného záveru finančných orgánov aj Krajského súdu v Českých Budějoviciach. Finančné orgány totiž tieto výdavky odmietli s poukazom na to, že hráč svoju činnosť vykonáva priamo na štadióne, a cesta na štadión preto nie je pracovnou cestou. Krajský súd na druhej strane bol ochotný uznať, že ide o pracovné cesty v rámci pracovnoprávneho vzťahu, ale spochybnil preukázanie týchto pracovných ciest, ich opodstatnenosti, a výdavkov s nimi spojených. NSS ČR však má za to, že športovec, hoci nešlo o zamestnanca, svoje zmluvné povinnosti plní nielen na štadióne, ale aj v mieste svojho trvalého bydliska – konkrétne napríklad povinnosti udržiavať sa v psychickej aj fyzickej kondícii a i. Podľa súdu je preto nesprávny záver, že cestovné výdavky z miesta trvalého bydliska na štadión a naspäť nie sú odôvodnenými daňovými výdavkami. Priznal teda, že v prípade samostatne zárobkovo činnej osoby ide o náklady, ktoré predstavujú odôvodnené daňové výdavky podľa daňových predpisov, a nejde iba o cestu na pravidelné pracovisko. Navyše aj v prípade, že by šlo iba o cestu na pravidelné pracovisko, nevidí NSS ČR dôvod, prečo by nemalo ísť o oprávnený daňový výdavok.

V súlade s vyššie uvedeným preto NSS ČR s prihliadnutím k okolnostiam právne nejasného hodnotenia vzťahu medzi hráčom a klubom a s tým súvisiacimi nejasnosťami ohľadom vzájomných nárokov, uplatnil princípy in dubio mitius a in dubio contra fiscum, a rozhodol tak, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je oprávnená, rozsudok Krajského súdu v Českých Budějoviciach zrušil a vec vrátil Krajskému súdu na ďalšie konanie, v ktorom však je už Krajský súd viazaný právnym názorom NSS ČR.

Aké plynú z tohto českého rozsudku závery pre slovenské reálie?
V prvom rade toto rozhodnutie nastavuje zrkadlo slovenským súdom, kde doterajšia súdna prax podľa našich vedomostí ani raz nespochybnila občianskoprávny alebo obchodnoprávny charakter hráčskych zmlúv, hoci § 3 ods. 2 slovenského Zákonníka práce výslovne predpokladá, že na profesionálnych športovcov sa vzťahujú ustanovenia Zákonníka práce, pokiaľ ich postavenie neupravuje iný osobitný zákon. V prípade, že by sa tak v budúcnosti stalo, vieme si predstaviť, že vzhľadom na argumentáciu NSS ČR o špecifickosti športovej činnosti v popísanom rozsudku, ako aj na iné problémy aplikácie pracovnoprávnych noriem na činnosť športovcov (porovnaj GÁBRIŠ, Tomáš: Športové právo. Bratislava: Eurokódex, 2011; tiež GÁBRIŠ, Tomáš: Zmluvné záväzky a základné práva športovcov. Prešov: Vydavateľstvo Michala Vaška, 2011), by slovenské súdy obdobne ako NSS ČR hľadali spôsob, akým sa vyhnúť jednoznačnému podradeniu hráčskych zmlúv pod ustanovenia Zákonníka práce o pracovných zmluvách. Takýto prístup je totiž jednoduchší (a priznajme, že aj racionálnejší) než rozhodnutie, ktorým by súdy priznali záväznosť Zákonníka práce a s tým spojenú potrebu „kreatívnej“ aplikácie Zákonníka práce na športovcov, ktorá navyše podľa nás ani nie je dobre možná, a to aj vzhľadom na prevažujúcu kogentnosť slovenského Zákonníka práce. Vyžadovalo by si to totiž zároveň opustiť alebo aspoň zmierniť stále prevažujúce presvedčenie o uzavretosti (numerus clausus) zmluvných typov v slovenskom pracovnom práve.

---

---